2010初级会计实务基础辅导：存货（二）及例题解析

　　(二)采用计划成本核算

　　1.设置的科目：材料采购、原材料、材料成本差异

　　2.基本核算程序

　　注：发出材料应负担的材料成本节约差异的会计分录为：借记“材料成本差异”科目，贷记“生产成本等”科目。

　　(1)采购时，按实际成本付款，记入“材料采购”账户借方;

　　(2)验收入库时，按计划成本记入“原材料”的借方，“材料采购”账户贷方;

　　(3)期末结转，验收入库材料形成的材料成本差异。超支差记入“材料成本差异”的借方，节约差记入“材料成本差异”的贷方。

　　(4)平时发出材料时，一律用计划成本。

　　(5)期末，计算材料成本差异率，结转发出材料应负担的差异额。

　　差异率=差异额/计划成本

　　发出材料应负担的差异额=发出材料的计划成本×差异率

　　原材料实际成本=“原材料”科目借方余额+“材料成本差异”科目借方余额-“材料成本差异”科目贷方余额。

　　【例2-34】甲公司购入L材料一批，专用发票上记载的货款为3 000 000元，增值税额510 000元，发票账单已收到，计划成本为3 200 000元，已验收入库，全部款项以银行存款支付。

　　借：材料采购 3 000 000

　　应交税费——应交增值税(进项税额) 510 000

　　贷：银行存款 3 510 000

　　在计划成本法下，取得的材料先要通过“材料采购”科目进行核算，企业支付的材料价款和运杂费等构成存货实际成本的，计入“材料采购”科目。

　　【例2-35】甲公司采用汇兑结算方式购入M1材料一批，专用发票上记载的货款为200 000元，增值税额34 000元，发票账单已收到，计划成本180 000元，材料尚未入库。

　　借：材料采购 200 000

　　应交税费——应交增值税(进项税额) 34 000

　　贷：银行存款 234 000

　　【例2-36】甲公司采用商业承兑汇票支付方式购入M2材料一批，专用发票上记载的货款为500 000元，增值税额85 000元，发票账单已收到，计划成本520 000元，材料已验收入库。

　　借：材料采购 500 000

　　应交税费——应交增值税(进项税额) 85 000

　　贷：应付票据 585 000

　　【例2-37】甲公司购入M3材料一批，材料已验收入库，发票账单未到，月末按计划成本600 000元估价入账。

　　借：原材料 600 000

　　贷：应付账款——暂估应付账款 600 000

　　下月初作相反的会计分录予以冲回：

　　借：应付账款——暂估应付账款 600 000

　　贷：原材料 600 000

　　在这种情况下，对于尚未收到发票账单的收料凭证，月末应按计划成本暂估入账，借记“原材料”等科目，贷记“应付账款——暂估应付账款”科目，下期初做相反的分录予以冲回，借记“应付账款——暂估应付账款”科目，贷记“原材料”科目。

　　【例2-38】承【例2-34】和【例2-36】，月末，甲公司汇总本月已付款或已开出并承兑商业汇票的入库材料的计划成本3 720 000元(即3 200 000+520 000 )。

　　借：原材料——L材料 3 200 000

　　——M2材料 520 000

　　贷：材料采购 3 720 000

　　上述入库材料的实际成本为3 500 000元(即3 000 000+500 000),入库材料的成本差异为节约220 000元(即3 500 000-3 720 000)。

　　借：材料采购 220 000

　　贷：材料成本差异——L材料 200 000

　　——M2材料 20 000

　　【例2-39】甲公司根据“发料凭证汇总表”的记录，某月L材料的消耗(计划成本)为：基本生产车间领用2 000 000元，辅助生产车间领用600 000元，车间管理部门领用250 000元，企业行政管理部门领用50 000元。

　　借：生产成本——基本生产成本 2 000 000

　　——辅助生产成本 600 000

　　制造费用 250 000

　　管理费用 50 000

　　贷：原材料——L材料 2 900 000

　　【辅助讲解】

　　材料成本差异率

　　本期材料成本差异率=(本期结存材料的成本差异+本期验收入库材料的成本差异)/(期初结存材料的计划成本+本期验收入库材料的计划成本)×100%

　　期初材料成本差异率=本期结存材料的成本差异/期初结存材料的计划成本×100%

　　发出材料应负担的成本差异=发出材料的计划成本×材料成本差异率

　　【例2-40】承【例2-34】和【例2-39】，甲公司某月月初结存L材料的计划成本为1 000 000元，成本差异为超支30 740元：当月入库L材料的计划成本3 200 000元，成本差异为节约200 000元。则：

　　材料成本差异率=(30 740-200 000)/(1 000 000+3 200 000)×100%= -4.03%

　　结转发出材料的成本差异的分录为：

　　借：材料成本差异——L材料 116 870

　　贷：生产成本——基本生产成本 80 600

　　——辅助生产成本 24 180

　　制造费用 10 075

　　管理费用 2 015

　　【例题41】企业采用计划成本核算原材料，平时收到原材料时应按实际成本借记“原材料”科 目，领用或发出原材料时应按计划成本贷记“原材料”科目，期末再将发出材料和期末材料调整为实际成本。 ( )(2006年考题)

　　【答案】X

　　【解析】企业采用计划成本核算原材料，平时采购原材料时应按实际成本借记“材料采购”科目，材料验收入库时按计划成本借记“原材料”科目，贷记“材料采购”科目，两者的差额计入“材料成本差异”科目。领用或发出原材料时应按计划成本贷记“原材料”科目。

　　【例题42】企业采用计划成本对材料进行日常核算，应按月分摊发出材料应负担的成本差异，不应在季末或年末一次计算分摊。(　)(2008年考题)

　　【答案】V

　　【解析】企业采用计划成本对材料进行日常核算,应按月计算材料成本差异率。

　　【例题43】某企业月初结存材料的计划成本为250万元，材料成本差异为超支45万元;当月入库材料的计划成本为550万元，材料成本差异为节约85万元;当月生产车间领用材料的计划成本为600万元。当月生产车间领用材料的实际成本为( )万元。(2006年考题)

　　A.502.5 B.570 C.630 D.697.5

　　【答案】B

　　【解析】本月的材料成本差异率=(45-85)/(250+550)= -5%，则当月生产车间领用材料应负担的材料成本差异=600×(-5%)= -30万元，则当月生产车间领用的材料的实际成本=600-30=570万元。

　　【例题44】某企业采用计划成本进行材料的日常核算。月初结存材料的计划成本为80万元，成本差异为超支20万元。当月购入材料一批，实际成本为110万元，计划成本为120万元。当月领用材料的计划成本为100万元，当月领用材料应负担的材料成本差异为( )万元。(2007年考题)

　　A.超支5 B.节约5

　　C.超支15 D.节约15

　　【答案】A

　　【解析】当月领用材料应负担的材料成本差异=[20+(110-120)]/(80+120)×100=5(超支)。

　　【例题45】某工业企业为增值税一般纳税企业，材料按计划成本计价核算。甲材料计划单位成本为每公斤10元。该企业2008年4月份有关资料如下：

　　(1)“原材料”账户月初余额40000元，“材料成本差异”账户月初贷方余额500元，“材料采购”账户月初借方余额10600元(上述账户核算的均为甲材料)。

　　(2)4月5日，企业上月已付款的甲材料1000公斤如数收到，已验收入库。

　　(3)4月15日，从外地A公司购入甲材料6000公斤，增值税专用发票注明的材料价款为59000元，增值税额10030元，企业已用银行存款支付上述款项，材料尚未到达。

　　(4)4月20日，从A公司购入的甲材料到达，验收入库时发现短缺40公斤，经查明为途中定额内自然损耗。按实收数量验收入库。

　　(5)4月30日，汇总本月发料凭证，本月共发出甲材料7000公斤，全部用于产品生产。

　　要求： 根据上述业务编制相关的会计分录，并计算本月材料成本差异率、本月发出材料应负担的成本差异及月末库存材料的实际成本。

　　【答案】

　　(1)4月5日收到材料时：

　　借：原材料 10000

　　材料成本差异 600

　　贷：材料采购 10600

　　(2)4月15日从外地购入材料时：

　　借：材料采购 59000

　　应交税费-应交增值税(进项税额) 10030

　　贷：银行存款 69030

　　(3)4月20日收到4月15日购入的材料时：

　　借：原材料 59600

　　贷：材料采购 59000

　　材料成本差异 600 [page]

　　(4)4月30日计算材料成本差异率和发出材料应负担的材料成本差异额，编制相关会计分录：

　　材料成本差异率 =(-500+600-600)÷(40000+10000+59600)=-0.4562%

　　发出材料应负担的材料成本差异=70000×(-0.4562%)=-319.34 元

　　借：生产成本 70000

　　贷：原材料 70000

　　借：材料成本差异 319.34

　　贷：生产成本 319.34

　　(5)月末结存材料的实际成本=(40000+10000+59600-70000)-(500-319.34)=39419.34元。

　　三、包装物

　　包装物核算内容包括：(1)生产过程中用于包装产品作为产品组成部分的包装物; (2)随同商品出售而不单独计价的包装物;(3)随同商品出售而单独计价的包装物;(4)出租或出借给购买单位使用的包装物。

　　为了反映和监督包装物的增减变化及其价值损耗、结存等情况，企业应当设置“周转材料——包装物”科目进行核算。对于生产领用包装物，应根据领用包装物的实际成本或计划成本，借记“生产成本”科目，贷记“周转材料——包装物”、“材料成本差异”等科目。随同商品出售而不单独计价的包装物，应于包装物发出时，按其实际成本计入销售费用。随同商品出售且单独计价的包装物，一方面应反映其销售收入，计入其他业务收入;另一方面应反映其实际销售成本，计入其他业务成本。

　　【例2-41】甲公司对包装物采用计划成本核算，某月生产产品领用包装物的计划成本为100 000元，材料成本差异率为-3%。

　　借：生产成本 97 000

　　材料成本差异 3 000

　　贷：周转材料——包装物 100 000

　　【例2-42】甲公司某月销售商品领用不单独计价包装物的计划成本为50 000元，材料成本差异率为-3%。

　　借：销售费用 48 500

　　材料成本差异 1 500

　　贷：周转材料——包装物 50 000

　　【例2-43】甲公司某月销售商品领用单独计价包装物的计划成本为80 000元，销售收入为100 000元，增值税额为17 000元，款项已存入银行。该包装物的材料成本差异率为3%。

　　(1)出售单独计价包装物：

　　借：银行存款 117 000

　　贷：其他业业务收入 100 000

　　应交税费——应交增值税(销项税额) 17 000

　　(2)结转所售单独计价包装物的成本：

　　借：其他业务成本 82 400

　　贷：周转材料——包装物 80 000

　　材料成本差异 2 400

　　【例题46】企业对随同商品出售而不单独计价的包装物进行会计处理时，该包装物的实际成本应结转到( )。

　　A.“制造费用”科目 B.“销售费用”科目

　　C.“管理费用”科目 D.“其他业务成本”科目

　　【答案】B

　　【解析】随同商品出售而不单独计价的包装物的实际成本应计入“销售费用”。

　　四、低值易耗品

　　低值易耗品是指不能作为固定资产核算的各种用具物品，如工具、管理用具、玻璃器皿，以及在经营过程中周转使用的包装容器等。

　　为了反映和监督低值易耗品的增减变化及其结存情况，企业应当设置“周转材料--低值易耗品”科目，借方登记低值易耗品的增加，贷方登记低值易耗品的减少，期末余额在借方，通常反映企业期末结存低值易耗品的金额。

　　【辅助讲解】

　　一次摊销法

　　采用一次摊销法摊销低值易耗品，在领用时，将其价值一次、全部计入有关资产成本或者当期损益，主要适用于价值较低或极易损坏的低值易耗品的摊销。

　　【例2-44】甲公司某基本生产车间领用一般工具一批，实际成本为3000元，全部计入

　　当期制造费用。应作如下会计处理：

　　借：制造费用 3000

　　贷：周转材料——低值易耗品 3000

　　【辅助讲解】分次摊销法

　　采用分次摊销法摊销低值易耗品，低值易耗品在领用时摊销其账面价值的单次平均摊销额。分次摊销法适用于可供多次反复使用的低值易耗品。在采用分次摊销法的情况下，需要单独设置“周转材料——低值易耗品——在用”、“周转材料——价值易耗品——在库”、“周转材料——低值易耗品——摊销”明细科目。

　　【例2-45】甲公司的基本生产车间领用专用工具一批，实际成本为100 000元，不符合固定资产定义，采用分次摊销法进行摊销。该专用工具的估计使用次数为2次。应作如下会计处理：

　　(1) 领用专用工具：

　　借：周转材料——低值易耗品——在用 100 000

　　贷：周转材料——价值易耗品——在库 100 000

　　(2) 领用时摊销其价值的一半：

　　借：制造费用 50 000

　　贷：周转材料——低值易耗品——摊销 50 000

　　(3) 报废时摊销其价值的一半：

　　借：制造费用 50 000

　　贷：周转材料——低值易耗品——摊销 50 000

　　同时，

　　借：周转材料——低值易耗品——摊销 100 000

　　贷：周转材料——低值易耗品——在用 100 000

　　五、委托加工物资

　　(一)委托加工物资的内容

　　委托加工物资是指企业委托外单位加工的各种材料、商品等物资。

　　企业委托外单位加工物资的成本包括：

　　1.加工中实际耗用物资的成本;

　　2.支付的加工费用及应负担的运杂费等;

　　3.支付的税金，包括委托加工物资所应负担的消费税(指属于消费税应税范围的加工物资)等。

　　需要交纳消费税的委托加工物资，加工物资收回后直接用于销售的，由受托方代收代交的消费税应计入加工物资成本;如果收回的加工物资用于继续加工的，由受托方代收代交的消费税应先记入“应交税费——应交消费税”科目的借方，按规定用以抵扣加工的消费品销售后所负担的消费税。

　　(二)委托加工物资的核算

　　1.发给外单位加工的物资，按实际成本

　　借：委托加工物资

　　贷：原材料

　　库存商品等

　　2.支付加工费用、应负担的运杂费等

　　借：委托加工物资

　　应交税费——应交增值税(进项税额)

　　贷：银行存款等

　　3.需要交纳消费税的委托加工物资，收回后直接用于销售的，应将受托方代收代交的消费税计入委托加工物资成本

　　借：委托加工物资

　　贷：应付账款

　　银行存款等

　　4.收回后用于连续生产的物资，按规定准予抵扣的，按受托方代收代交的消费税

　　借：应交税费——应交消费税

　　贷：应付账款

　　银行存款等

　　5.收到加工完成验收入库的物资和剩余物资，按实际成本

　　借：原材料

　　库存商品等

　　贷：委托加工物资

　　掌握受托方代收代缴消费税的会计处理及收回委托加工物资实际成本的确定。

　　委托加工物资核算图示如下：

　　【例2-46】甲公司委托某量具厂加工一批量具，发出材料一批，计划成本70 000元，材料成本差异率4%，以银行存款支付运杂费2 200元。

　　(1) 发出材料时：

　　借：委托加工物资 72 800

　　贷：原材料 70 000

　　材料成本差异 2 800

　　(2) 支付运杂费时：

　　借：委托加工物资 2 200

　　贷：银行存款 2 200

　　需要说明的是，企业发给外单位加工物资时，如果采用计划成本或售价核算的，还应同时结转材料成本差异或商品进销差价，贷记或借记“材料成本差异”科目，或借记“商品进销差价”科目。