2010初级会计职称考试会计实务讲义：应交税费及例题解析(1)

一、应交税费概述

企业根据税法规定应交纳的各种税费包括：增值税、消费税、营业税、城市维护建设税、资源税、所得税、土地增值税、房产税、车船税、土地使用税、教育费附加、矿产资源补偿费、印花税、耕地占用税等。

企业应通过“应交税费”科目，总括反映各种税费的交纳情况，并按照应交税费的种类进行明细核算。该科目贷方登记应交纳的各种税费等，借方登记实际交纳的税费；期末余额一般在贷方，反映企业尚未交纳的税费，期末余额如在借方，反映企业多交或尚未抵扣的税费。

企业交纳的印花税、耕地占用税等不需要预计应交数的税金，不通过“应交税费”科目核算。

二、应交增值税

（一）增值税概述

增值税是以商品（含应税劳务）在流转过程中产生的增值额作为计税依据而征收的一种流转税。消费型增值税允许将用于生产、经营的固定资产中已含的税款，在购置当期全部一次扣除。

（二）一般纳税企业的账务处理

为了核算企业应交增值税的发生、抵扣、交纳、退税及转出等情况，应在“应交税费”科目下设置“应交增值税”明细科目，并在“应交增值税”明细账内设置“进项税额”、“已交税金”、“销项税额”、“出口退税”、“进项税额转出”等专栏。

1.采购商品和接受应税劳务

借：材料采购

　　原材料

　　固定资产等

　　应交税费——应交增值税（进项税额） 　　　　

　　贷：银行存款等

【例2—30】A企业购入原材料一批，增值税专用发票上注明货款60 000元，增值税额10 200元，货物尚未到达，货款和进项税款已用银行存款支付。该企业采用计划成本对原材料进行核算。该企业的有关会计分录如下：

借：材料采购 60 000

　　应交税费——应交增值税（进项税额） 10 200 　　　　

　　贷：银行存款 70 200

【例2—31】B企业购入不需要安装设备一台，价款及运输保险等费用合计300 000元，增值税专用发票上注明的增值税额51 000元，款项尚未支付。该企业的有关会计分录如下：

借：固定资产 300 000

　　应交税费——应交增值税（进项税额）51 000 　　　　

　　贷：应付账款 351 000

【例2—32】C商场购入免税农产品一批，价款100 000元，规定的扣除率为13%，货物尚未到达，货款已用银行款支付。该企业的有关会计分录如下：

借：材料采购或库存商品等 87 000

　　应交税费——应交增值税（进项税额）13 000 　　　　

　　贷：银行存款 100 000

进项税额=购买价款×扣除率=100 000×13%=13 000（元）

【例2—33】D企业生产车间委托外单位修理机器设备，对方开来的专用发票上注明修理费用10 000元，增值税额1 700元，款项已用银行存款支付。该企业的有关会计分录如下：

借：制造费用或管理费用 10 000

　　应交税费——应交增值税（进项税额） 1 700 　　　　

　　贷：银行存款 11 700

【例2—34】某企业从外地购入原材料一批，增值税专用发票上注明货款10 000元，另外向运输公司支付运输费用5 000元。货物已运抵并验收入库，按计划成本核算。货款、进项税额和运输费用已用银行存款支付。增值税税率为17%，运输费用的进项税额的扣除率为7%。该企业有关的会计分录如下：

借：材料采购 14 650 　　

　　应交税费——应交增值税(进项税额) 2 050 　　　　

　　贷：银行存款 16 700

本例中，进项税额=10 000×17%+5 000×7%=2 050（元）

材料成本=10 000+5 000×（1-7%）=14 650（元）

2.进项税额转出

企业购进的货物发生非常损失（不含自然灾害造成的）以及将购进货物改变用途（如用于非应税项目、集体福利或个人消费等），其进项税额应通过“应交税费——应交增值税(进项税额转出)”科目转入有关科目，借记“待处理财产损溢”、“在建工程”、“应付职工薪酬”等科目，贷记“应交税费——应交增值税(进项税额转出)”科目；属于转作待处理财产损失的进项税额，应与遭受非常损失的购进货物、在产品或库存商品的成本一并处理。

【例2—35】E企业库存材料因意外火灾（非自然灾害）毁损一批，有关增值税专用发票确认的成本为10 000元，增值税额1 700元。该企业的有关会计分录如下：

借：待处理财产损溢——待处理流动资产损溢 11 700 　　　　

　　贷：原材料 10 000

　　应交税费——应交增值税（进项税额转出） 1 700

【例2—36】F企业因火灾毁损库存商品一批，其实际成本80 000元，经确认损失外购材料的增值税13 600元。该企业的有关会计分录如下：

借：待处理财产损溢——待处理流动资产损溢 93 600 　　　　

　　贷：原材料 80 000

　　应交税费——应交增值税（进项税额转出） 13 600

【例2—37】H企业所属的职工医院维修领用原材料5 000元，其购入时支付的增值税为850元。该企业的有关会计分录如下：

借：应付职工薪酬——职工福利 5 850 　　　　

　　贷：原材料 5 000

　　应交税费——应交增值税（进项税额转出） 850

3.销售物资或者提供应税劳务

企业销售货物或者提供应税劳务，按照营业收入和应收取的增值税额，借记“应收账款”、“应收票据”、“银行存款”等科目，按专用发票上注明的增值税额，贷记“应交税费——应交增值税（销项税额）”科目，按照实现的营业收入，贷记“主营业务收入”、“其他业务收入”等科目。发生的销售退回，做相反的会计分录。

企业将自产、委托加工或购买的货物分配给股东，应当参照企业销售物资或者提供应税劳务进行会计处理。

【例2—38】K企业销售产品一批，价款500 000元，按规定应收取增值税额85 000元，提货单和增值税专用发票已交给买方，款项尚未收到。该企业的有关会计分录如下：

借：应收账款 585 000 　　　　

　　贷：主营业务收入 500 000

　　应交税费——应交增值税（销项税额） 85 000

【例2—39】M企业为外单位代加工电脑桌400个，每个收取加工费100元，适用的增值税税率为17%，加工完成，款项已收到并存入银行。该企业的有关会计分录如下：

借：银行存款 46 800 　　　　

　　贷：主营业务收入 40 000

　　应交税费——应交增值税（销项税额） 6 800

4.视同销售行为

企业的有些交易和事项从会计角度看不属于销售行为，不能确认销售收入，但是按照税法规定，应视同对外销售处理，计算应交增值税。如建造仓库领用本企业产品，其会计分录为：

借：在建工程 　　　　

　　贷：库存商品

　　应交税费——应交增值税（销项税额）

P90【例2-40】N企业将自己生产的产品用于自行建造职工俱乐部。该批产品的成本为200 000元，计税价格为300 000元。增值税税率为17%。该企业的有关会计分录如下：

借：在建工程 251 000

　　贷：库存商品 200 000

　　应交税费——应交增值税（销项税额） 51 000

企业在建工程领用自己生产的产品的销项税额=300 000×17%=51 000（元）

5.出口退税

借：其他应收款 　　　　

　　贷：应交税费——应交增值税（出口退税）

6.交纳增值税

借：应交税费——应交增值税（已交税金） 　　　　

　　贷：银行存款

【例2-41】某企业以银行存款交纳本月增值税100 000元。该企业的有关会计分录如下：借：应交税费——应交增值税（已交税金） 100 000

贷：银行存款 100 000

【例2-42】某企业本月发生销项税税额合计84 770元，进项税额转出24 578元，进项税额20 440元，已交增值税60 000元。

该企业本月“应交税费——应交增值税”科目的余额为：

84 770+24 578-20 440-60 000=28 908（元）

（三）小规模纳税企业的账务处理

小规模纳税企业应当按照不含税销售额和规定的增值税征收率计算交纳增值税，销售货物或提供应税劳务时 只能开具普通发票，不能开具增值税专用发票。

小规模纳税企业不享有进项税额的抵扣权，其购进货物或接受应税劳务支付的增值税直接计入有关货物或劳务的成本。因此，小规模纳税企业只需在“应交税费”科目下设置“应交增值税”明细科目，不需要在“应交增值税”明细科目中设置专栏，“应交税费——应交增值税”科目贷方登记应交纳的增值税，借方登记已交纳的增值税；期末贷方余额为尚未交纳的增值税，借方余额为多交纳的增值税。

小规模纳税企业购进货物和接受应税劳务时支付的增值税，直接计入有关货物或劳务的成本，借记“材料采购”、“在途物资”等科目，贷记“银行存款”科目。

企业购入材料，不能取得增值税专用发票的，比照小规模纳税企业进行处理，发生的增值税计入材料采购成本，借记“材料采购”、“在途物资”等科目，贷记“应交税费——应交增值税”科目。  [page]

P91【例2-43】某小规模纳税企业购入材料一批，取得的专用发票中注明货款20 000元，增值税3 400元，款项以银行存款支付，材料已验收入库（该企业按实际成本计价核算）。该企业的有关会计分录如下：

借：原材料 23 400

　　贷：银行存款 23 400

【例2-44】某小规模纳税企业销售产品一批，所开出的普通发票中注明的货款（含税）为20 600元，增值税征收率为3%，款项已存入银行。该企业的有关会计分录如下：

借：银行存款 20 600

　　贷：主营业务收入 20 000

　　应交税额——应交增值税 600

不含税销售额=含税销售额÷（1+征收率）=20 600÷（1+3%）=20 000（元）

应纳增值税=不含税销售额×征收率=20 000×3%=600（元）

【例2-45】承【例2-44】，该小规模纳税企业月末以银行存款上交增值税600元。有关会计处理如下：

借：应交税费——应交增值税 600

　　贷：银行存款 600

【例题14•单选题】企业建造办公大楼领用生产用原材料时，相关的增值税应借记的会计科目是（ ）。

A. 管理费用

B. 生产成本

C. 在建工程

D. 其他业务成本

【答案】C

【解析】建造办公大楼使用的生产用原材料的增值税是要计入所建资产的成本中，通过“在建工程”科目核算。

三、应交消费税

（一）消费税概述

消费税是指在我国境内生产、委托加工和进口应税消费品的单位和个人、按其流转额交纳的一种税。

（二）应交消费税的账务处理

企业应在“应交税费”科目下设置“应交消费税”明细科目，核算应交消费税的发生、交纳情况。该科目贷方登记应交纳的消费税，借方登记已交纳的消费税；期末贷方余额为尚未交纳的消费税，借方余额为多交纳的消费税。

1.销售应税消费品

企业销售应税消费品应交的消费税，应借记“营业税金及附加”科目，贷记“应交税费——应交消费税”科目。

P92【例2-46】某企业销售所生产的化妆品，价款2 000 000元（不含增值税），适用的消费税税率为30%。该企业的有关会计分录如下：

借：营业税金及附加 600 000 　　　　

　　贷：应交税费——应交消费税 600 000

　　　　应交消费税额=2 000 000×30%=600 000（元）

2.自产自用应税消费品

企业将生产的应税消费品用于在建工程等非生产机构时，按规定应交纳的消费税，借记“在建工程”等科目，贷记“应交税费—应交消费税”科目。

P93【例2-47】某企业在建工程领用自产柴油成本为50 000元，应纳增值税10 200元，应纳消费税6 000元。该企业的有关会计分录如下：

借：在建工程 66 200

　　贷：库存商品 50 000

　　应交税费——应交增值税（销项税额） 10 200

　　　　　　——应交消费税 6 000

【例2-48】某企业下设的职工食堂享受企业提供的补贴，本月领用自产产品一批，该产品的账面价值40 000元，市场价格60 000元（不含增值税），适用的消费税税率为10%，增值税税率为17%。该企业的有关会计分录如下：

借：应付职工薪酬——职工福利 76 200

　　贷：主营业务收入 60 000

　　应交税费——应交增值税（销项税额）10 200

　　　　　　——应交消费税 6 000

借：主营业务成本 40 000

　　贷：库存商品 40 000

3.委托加工应税消费品

需要交纳消费税的委托加工物资，应由受托方代收代缴消费税，受托方按照应交税款金额，借记“应收账款”、“银行存款”等科目，贷记“应交税费——应缴消费税”科目。委托加工物资收回后，直接用于销售的，应将受托方代收代缴的消费税计入委托加工物资的成本，借记“委托加工物资”等科目，贷记“应付账款”、“银行存款”等科目；委托加工物资收回后用于连续生产应税消费品，按规定准予抵扣的，应按已由受托方代收代交的消费税，借记“应交税费——应交消费税”科目，贷记“应付账款”、“银行存款”等科目。

P93【例2-49】甲企业委托乙企业代为加工一批应交消费税的材料（非金银首饰）。甲企业的材料成本为1 000 000元，加工费为200 000元，由乙企业代收代缴的消费税为80 000元（不考虑增值税）。材料已经加工完成，并由甲企业收回验收入库，加工费尚未支付。甲企业采用实际成本法进行原材料的核算。

（1）如果甲企业收回的委托加工物资用于继续生产应税消费品，该企业的有关会计分录如下：

借：委托加工物资 1 000 000 　　　　

　　贷：原材料 1 000 000

借：委托加工物资 200 000

　　应交税费——应交消费税 80 000

　　贷：应付账款 280 000

借：原材料 1 200 000

　　贷：委托加工物资 1 200 000

（2）如果甲企业收回的委托加工物资直接用于对外销售，甲企业的有关会计分录如下：

借：委托加工物资 1 000 000

　　贷：原材料 1 000 000

借：委托加工物资 280 000

　　贷：应付账款 280 000

借：原材料 1 280 000

　　贷：委托加工物资 1 280 000

（3）乙企业对应收取的受托加工代收代缴消费税的会计分录如下：

借：应收账款 80 000 　　　　

　　贷：应交税费——应交消费税 80 000

【例题15•多选题】下列税金中，应计入存货成本的有（ ）。

A.由受托方代收代缴的委托加工直接用于对外销售的商品负担的消费税

B.由受托方代收代缴的委托加工继续用于生产应纳消费税的商品负担的消费税

C.进口原材料交纳的进口关税

D.小规模纳税企业购买材料交纳的增值税

【答案】ACD

【解析】由受托方代收代缴的委托加工直接用于对外销售的商品负担的消费税计入委托加工物资的成本；由受托方代收代缴的委托加工继续用于生产应纳消费税的商品负担的消费税应记入“应交税费——应交消费税”科目的借方；进口原材料交纳的进口关税应计入原材料成本；小规模纳税企业购买材料交纳的增值税应计入存货成本。

【例题16•单选题】某一般纳税企业委托外单位加工一批消费税应税消费品，材料成本50万元，加工费12万元(不含税)，受托方增值税率为17％，受托方代收代缴消费税2万元。该批材料加工后委托方直接出售，则该批材料加工完毕入库时的成本为( )万元。

A.64

B.62

C.58.5

D.70.5

【答案】A

【解析】材料加工完毕入库时的成本＝50+12+2=64（万元）。

4.进口应税消费品

企业进口应税物资在进口环节应交的消费税，计入该项物资的成本，借记“材料采购”、“固定资产”等科目，贷记“银行存款”科目。

P94【例2-50】甲企业从国外进口一批需要交纳消费税的商品，商品价值2 000 000元，进口环节需要交纳的消费税为400 000元（不考虑增值税），采购的商品已经验收入库，货款尚未支付，税款已经用银行存款支付。甲企业的有关会计分录如下：

借：库存商品 2 400 000

　　贷：应付账款 2 000 000

　　　　银行存款 400 000